公司清算程序及解散後欠稅之處理

周俞宏律師

一、何謂「清算」？公司為何要辦理清算？

公司乃股東依公司法之規定，組織成立之營利法人，公司之經營難免因經營方法、經濟、景氣及股東等因素無法繼續經營，此時，除了公司股東間之權利義務問題之外，由於已經營一段時間之公司，與第三人間因有交易行為，發生債權債務關係（積欠債務或被人欠債），若容任股東把爛攤子一丟，不加善後，對公司之債權人、股東及公司之權益，乃至國家稅收均將造成莫大之損失，甚至淪為不肖份子用為詐欺、逃稅之伎倆。

為確保公司各利害關係人之權益，俾維護公平正義，公司法第二十四條乃規定：「解散之公司，除因合併、破產而解散者外，應行清算。」以期將公司之債權債務做一徹底的了結，此一程序謂之「清算」（winding up）。[1]

Q：若公司到閉，自行停業不辦理解散清算，公司負責人有何責任？　　　　　　　

Ａ：１、民事連帶賠償責任。　　　　　　　　　　　　　　　　　　　

２、公司若仍有欠稅，且達新台幣一百萬元，公司負責人可能遭限制出境。

３、法院依強制執行法第二二條第三項限制債務人出境。

二、公司解散之原因

Q：營利事業之型態，不只公司一端，尚包括獨資、合夥、法人及非法人團體等型態。則除公司外，其他型態之營利事業欲辦理解散時，是否亦應經清算程序？若營利事業有欠稅時，負責人是否亦會被限制出境？

　　公司係以營利為目的之社團法人，其主要之存在目的，乃是為了獲利。因此，一旦有任何與此目的相違背之原因發生，諸如：（即本文主題）股東意見不合，公司難以經營下去；或因景氣低迷，公司發生虧損，做不下去了；或因公司所營事業已經不能成就，非解散不可；或者公司所營事業，已失競爭力等等，均可能構成公司解散之事由。

　　此外，為了降低投資之風險，近代乃有公司制度之產生，以使投資人可以充分預見投資之成本與風險，進而達到鼓勵與發展各項投資之目的，以促進經濟繁榮。惟依我國現行公司法之規定，公司之組織型態有四種（無限、有限、兩合、股份有限公司），但關於無限公司及兩合公司之型態已甚為罕見，故本文以下僅針對有限公司及股份有限公司之解散原因及清算程序做報告。

（一）有限公司之解散原因：

１、有章程所定解散之原因：章程之於公司，猶如憲法之於國家，乃公司最高之行動準則。故如發生章程所定之解散事由，如章程規定若股東半數移民他國時，即行解散，若一旦真有此等情事發生，則公司即當然解散。

２、公司所營之事業已經成就或不能成就：依公司法之規定，公司章程應訂明所營事業為何（公司法第四一條、第一○一條、第一一六條及第一二九條參照）。如公司章程所訂之經營事業及公司成立之目的，均在開採煤礦，則若煤礦業已採盡，無法再行開採，則當然構成公司解散之事由。

３、股東全體同意：公司由股東依法設立，如股東全體無意繼續經營，決議結束，自亦為解散之原因。

＊此處須由股東全體同意，並非採多數決。故若有任何一股東不同意解散，則公司仍無法依法解散。解套方法，內容詳後。

４、股東經變更不足法定最低人數（五人）：有限公司最低股東人數為五人，如變更為不足五人，除加入其他股東人數達五人外，即於法不合，自應解散。

５、與他公司合併（依法無庸清算）。

６、破產（依破產程序處理，無庸清算）。

７、中央主管機關命令解散或法院裁定命令解散：

（１）主管機關命令解散（公司法第十條）：Ａ、公司設立登記後六個月尚未開始營業，或開始營業後自行停止營業六個以上者。Ｂ、公司設立或變更登記後六個月尚未辦妥營利事業登記者。Ｃ公司有違反法令或章程之行為，足以影響正常經營者，經限期改善仍不改善者。

（２）法院裁定解散（公司法第十一條）：公司之經營，有顯著困難或重大損害時，法院得據股東之聲請，於徵詢中央主管機關及目的事業主管機關意見，並通知公司提出答辯後，裁定解散。前項聲請，在股份有限公司應有繼續六個月以上持有已發行股份總數百分之十以上股份之股東提出。

（３）中央主管機關撤銷公司登記（構成當然解散，公司法第九條、第十七條，經濟部74.10.30商47528號函）。

＊經濟部經商字第一四九四二號函

（二）股份有限公司之解散原因：

１、有章程所定解散之原因。

２、公司所營之事業已經成就或不能成就。

３、股東會為解散之決議：不公開發行股票之股份有限公司應經股份四分之三以上股東之出席，出席股東表決權過半數之同意。公開發行股票之公司，得以有代表已發行股份總數過半股東出席，出席股東表決權四分之三以上同意行之。

４、記名股東不足七人：股份有限公司記名股東人數最少為七人。

５、與他公司合併。

６、破產。

７、受主管機關或法院之命令解散。

三、應由何人擔任清算人？如不適任，如何處理？

　【選任】：

（一）法定清算人：

１、有限公司：以全體股東為清算人（公司法第一一三條準用第七九條）。

２、股份有限公司：以董事為清算人（公司法第三二二條）。

（二）選任清算人：清算人之任務乃在合法終結公司之法人格，因此清算人與公司間除須有信賴之基礎外，清算人亦須對清算之流程，債權債務之法律關係，及公司之財務表冊等資料，有充分之認識及瞭解。是以，一般公司對清算人之選任，多傾向以律師或會計師為主，蓋取其法律、稅務及財務知識上之長才也！

　　　公司得以下列方式，拒卻法定清算人，改派選任清算人：

１、    以章程明定清算人。

２、    股東（會）另行選任。

（三）法院選派清算人：公司法第三二二條規定：「公司之清算，以董事為清算人。但本法或章程另有規定或股東會另選清算人時，不在此限。不能依前項規定定清算人時，法院得因利害關係人之聲請，選派清算人。」

【解任】：

（一）非法院選派之清算人：

有限公司－股東過半數同意解任；利害關係人聲請法院將其解任（~82）

股份有限公司－由股東會決議解任（~323）。

（二）法院選派之清算人：只得聲請法院解任。

四、清算之流程（參附件一）

五、清算人之職務

（一）向目的事業主管機關或主管機關申報：

公司應敘明解散之原因及其相關文件，例如股東會決議解散之會議記錄、法院解散裁定正本等，向目的事業或主管機關（經濟部及中部辦公室或北高市建設局）申報。（公司法三九六條）

＊此與營利事業之變更登記不同，法無不得登記之限制，因此，公司縱使有違章漏稅未結，其解散登記（公司登記）仍應予受理（經濟部65.03.02商05348號函）

＊公司解散後，不依前述規定辦理解散登記，主管機關得依職權或聲請撤銷其登記。（公司法第三七九條）

（二）向法院為清算之登記：

　　　法算人就任後十五日內，應以書狀並檢附左列文件，向公司所在地地方法院民事庭為清算登記：

１、目的事業主管機關核准或命令解散之公函或裁定。

２、經濟部或建設局核發之「公司設立變更登記資料卡」。

３、股東名冊（應載明股東姓名、持股數）。

４、選任清算人之會議記錄。

５、清算人就任同意書。

６、清算人就任後所造具之資產負債表、損益表。

７、右開資產負債表及財產目錄，經全體股東（有限公司）或監察人（股份有限公司）審查認可之文件及經股東會承認之文件。

８、股份有限公司清算人就任後，三次以上在日報明顯版面刊登催告債權人於三個月內申報債權之證明文件。

（三）營利事業之變更登記：

營業稅法第三十條規定：「營業人依第二十八條申請營業登記之事項有變更，或營業人合併、轉讓、解散或廢止時，均應於事實發生之日起十五日內填具申請書，向主管稽徵機關申請變更或註銷營業登記。」

（四）聲報就任義務：

　　　清算人同意就任，應於就任後十五日內檢附前述文件，以書狀向法院為清算之聲報。（公司法第八三條、第一一三條及第三三四條）

Ｑ：公司法所定清算期間六個月，究竟應從何時起算？係由公司決議解散時起？或係清算人聲報就任時起？

（五）檢查公司財產，造具資產負債表，財產目錄表，送請股東查閱（有限公司）或監察人審查，提請股東會承認（股份有限公司）（公司法第一一三條準用第八七條及第三二六條）。

（六）代表公司：

　　 公司在經營期間，股份有限公司由董事長代表公司，有限公司由董事長或董事代表公司。清算是結束公司所必須踐行之程序，在清算期間公司依然存在，此時由清算人代表公司（公司法第八四條、第八五條及第三三四條），並有代表公司為訴訟行為或訴訟外一切行為之權。

（七）催報債權：

１、有限公司：為使公司公平清償債務，公司法第八八條及第一一三條規定，清算人就任後，應即以「公告方式」催報債權人申報債權，對明知之債權，清算人並應「分別通知」。

２、股份有限公司：除應為前述之分別通知外，其所為之公告方式應（１）以三次以上之公告，（２）催告債權人應於三個月內申報債權，並聲明逾期申報，不列入清算之內（公司法第三二七條）。

３、違反之效果：違反上述催報債權之規定時，縱已申報清算完結，也不生清算完結之效果，公司之人格仍然存在。[2]

（八）了結現務：

　　　即結束已開始，但尚未完畢之事務。如公司承攬工程，於施工中決議解散，清算人視工程進度完成工作；領取退稅款；出賣存貨、設備等是。惟設定抵押權非屬了結現務（法務部76.6.15法律字第8466號函）。

（九）收取債權，清償債務：

原則上須於申報債權期間經過後，始得對債權人清償債務。但對於有擔保之債權，經法院許可者，則例外允許。此外，除對公司債務能全部予以清償外，應注意先償還有擔保、有優先權之債權，餘始清償一般債權。另須附帶一提者，依稅捐稽徵法第六條規定，稅捐之徵收優先於普通債權；土地增值稅之徵收，就土地自然漲價部分，優先於一切債權及抵押權。同法第十三條復規定，法人、合夥或非法人團體解散清算時，清算人於分配賸餘財產前，應依法按稅捐受清償之順繳清稅捐；清算人違反前項規定者，應就未清繳之稅捐負繳納義務。

（十）分派盈餘或虧損：

　　公司清算應先清償公司債務，俟債清償完畢，猶有剩餘，再計算公司之盈虧，惟不問賺錢或虧損，原則上按出資或持股比例分受盈餘或分攤虧損。

（十一）分派賸餘財產：

　　　 清算人分派盈餘或虧損後，公司可能尚有其他財產，此時清算人應依公司法第一一三條準用第九一條及第三三○條之規定，分派公司賸餘財產。此外，清算人非將清償公司債務後，不得將公司財產分派予各股東。

（十二）聲請宣告破產，並移交事務予破產管理人：

　　　 公司之財產不足清償債務時（包括稅款），清算人應即聲請法院宣告破產，並將清算事務，各項表冊文件移交予破產管理人，其職務即為終了（公司法第一一三準用第八九條及第三三四條）。

Ｑ：公司若已完全無資產，是否仍可進行破產程序？公司之債務人只剩稅捐徵機關一人，且負責人仍被限制出境，應如何處理？又如何消滅公司之法人格？

（十三）答覆股東詢問：

　　　 公司清算進行情形如何，關係股東權利，因此公司法規定有限公司之清算人就清算事務之詢問，有隨時答覆之義務。（公司法第八七條）

（十四）六個月內完結清算：

　　　 公司法規定清算人應於六個月內完結清算，惟如因清算事務繁瑣或現務未及了結，無法於六個月內完結清算，清算人得申敘理由，聲請法院延展期限（附件二）。

（十五）造具結算表冊送請股東承認或送經監察人審查提請股東會承認：

１、有限公司：清算人應於清算完結後十五日內造具結算表冊，送交各股東，請求承認，如股東不於一個月內提出異議，即視為承認各該表冊，但清算人有不法行為者，不在此限（公司法第九二條、第一一三條）

２、股份有限公司：清算人應於清算完結十五日內造具「清算期內收支表」、「損益表」、「各項表冊」，送經監察人審查，並提請股東會承認，股東會也可另選檢查人（如會計師）檢查上述簿冊是否正確妥當。上述簿冊經股東會承認後，視為已解除清算人之責任，但清算人有不法之行為者，不在此限（公司法第三三一條）。

（十六）向法院聲報清算完結：

清算人應於股東（會）承認各項結算表冊後十五日內，以書狀向法院為「清算完結」之聲報。（公司法第一一三條準用第九三條及第三三一條）。

六、清算人之責任：

１、民事責任：

２、刑事責任：

３、行政責任：

４、稅法上責任：

七、向法院聲報清算完結後，其「准予備查」之效力：

八、清算帳簿、表冊、文件之保存

貳、公司欠稅之處理（兼論營利事業負責人限制出境問題）

一、公司發生欠稅之可能原因：

（一）解散當期決算申報或清算所得申報不確實。

（二）公司營業情形不良，未依法定程序辦理，而被稅捐稽徵機關核定巨額稅款造成欠稅。

（三）被查獲認定有鉅額違章漏稅，致核定應補徵鉅額稅款及罰鍰而無力繳納者。

二、公司欠稅負責人會被限制出境：

（一）欠稅而得限制負責人出境之規定：

１、稅捐稽徵法第二十四條第四項：「納稅義務人欠繳應納稅捐達一定金額者，得由司法機關或財政部函請內政部入出境管理局，限制其出境。」並基此法律授權訂有「限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法」。此辦法第二條規定：「在中華民國境內之營利事業，其已確定之應納稅捐或關稅，逾法定繳納期限尚未繳納，其欠繳稅款及已確定之罰鍰，單計或合計在一百萬元以上，由稅捐稽徵機關或海關報請財政部函請內政部入出境管理局限制欠稅營業事業負責人出境。」

　２、法院依強制執行法第二二條第三項限制債務人出境。

（二）限制出境之對象：

財政部74.12.20台財稅第26524號函。

（三）處理欠稅解除限制出境之方法：

依「限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法」限制出境，有下列情形之一者，稅捐稽徵機關或海關應即依其限制出境程序，報請財政部或該管法院函請內政部入出境管理局解除其出境限制。其情形有下述六種：

　１、已繳清原限制出境時之全部欠稅及罰鍰者。

　２、經向稅捐稽徵機關或海關依法提供欠稅及罰鍰之相當擔保者。

　３、經行政救濟及處罰程序終結，確定之欠稅及罰鍰合計金額未滿第二條第一項所定之標準者。

　４、依原限制出境時之全部欠稅及罰鍰，已逾法定徵收期間者。

５、欠稅人之公司組織，已依法解散清算，且無剩餘財產可資抵繳欠稅及罰鍰者。

６、欠稅人就其所欠稅款，已依破產法規定之和解或破產程序分配完結者。（限制欠稅人或欠稅營利事業負責人出境實施辦法第五條）

參、結語

　　公司清算程序是否合法，關係法人之人格是否消滅（即公司是否確定不復存在）。質言之，倘若公司業經合法清算完結，縱使尚有未核課之稅款或違章，積欠他人款項，也不能再對已合法解散、法人格已消滅之公司核課稅捐、處分或對之訴訟。惟徵之實務，甚多公司清算程序不見合法，甚至殊少向法院為聲報，致造成積欠鉅額稅款，而負責人遭限制出境，此時才跑來找律師或會計師謀求對策，重新踐行清算程序或破產程序，以求徹底解決之道。基此，公司雖然創立維艱，多數人總是希望能永續經營、發展，將公司搞的有聲有色；惟天有不測風雲，倘不幸公司須忍痛結束，另謀發展，則公司之善了程序，亦不可不慎也。

附件一：

解散清算之程序及應備文件(提供參考)